Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов

ОГЛАВЛЕНИЕ

Глава 2. ТЕОРИИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

§ 1. Общая теория налогов

Изучив краткую историю финансовой науки, мы определили и проанализировали в целом ее предмет: финансовое хозяйство государства. Как мы уже говорили, оно складывается из доходных и расходных институтов. “При возникновении финансовой науки, родившейся в силу практических требований, научное внимание было поглощено преимущественно доходами и финансовыми институтами”*1*.

Финансовая наука на протяжении длительного времени, включая и начало XX в. изучала прежде всего один из главных элементов государственного хозяйства - налоги, что нашло свое отражение в структуре учебных пособий того времени. Результаты этих исследований в развитии мы и проследим во второй и третьей главах настоящей работы, что позволит получить знание теоретических основ современной налоговой системы.

Краткая история налоговой системы России, особенно в период НЭПа, в очередной раз убеждает нас в том, что новое — это хорошо забытое старое. Современное совершенствование указанной системы требует внимательного и основательного изучения отечественного опыта финансовых реформ конца XIX —первой трети XX в., что позволит эффективнее использовать теорию и практику налогового строительства стран Запада на пороге XXI в.

Итак, налог — это одно из основных понятий финансовой науки. Поэтому важно уяснить себе его природу, функции, значение для народного хозяйства. Сложность понимания природы налога обусловлена тем, что налог — это одновременно экономическое, хозяйственное и политическое явление реальной жизни. Русский экономист М.М. Алексеенко еще в XIX в. отметил эту особенность налога: “С одной стороны, налог - один из элементов распределения, одна из составных частей цены, с анализа которой (т. е. цены) собственно и началась экономическая наука. С другой стороны, установление, распределение, взимание и употребление налогов составляет одну из функций государства”*2*.

*** БуковецкийА.И. Введение в финансовую науку, с. 26.

Дополним и поясним, что теоретически экономическая природа налога заключается в определении источника обложения (капитала, дохода) и того влияния, которое оказывает налог в конечном итоге на частные хозяйства и народное хозяйство как единое целое (теория цены и теория переложения). Следовательно, экономическую природу налога надо искать в сфере производства и распределения.

Как известно, реальный процесс налогообложения осуществляется государством и зависитотстепени развития его демократических форм. Поэтому исследование природы налога финансовая наука вела в рамках учения о государстве. В свое время П. Прудон верно подметил, что “в сущности вопрос о налоге есть вопрос о государстве”*3*.

*** Алексеенко ММ. Взгляд на развитие учения о налоге. Харьков, 1870, с. 25.

По мере своего развития учение о государстве открывало новые возможности и для выяснения природы налога. Трудности исследования налога, таким образом, заключались в том, что две науки — экономическая и политическая — занимались налогом, каждая не считая его “своим”, Выделение финансовой науки в самостоятельную позволило ей в последней четверти XIX - в начале XX в., используя идеи неоклассической школы и учение о правовом государстве, обосновать необходимость взимания налогов, сформулировать определение налога, словом выяснить природу налога, которая концептуально не оспаривается и в конце XX в.

Итак, наша с вами задача, помня вышесказанное, проследить эволюцию представлений о природе налога под влиянием развития учения о государстве. В развитии взглядов на роль государства можно выделить два направления, которые четко прослеживаются. Первое — тезис А. Смита о непроизводительном характере государственных услуг не только отделял финансовое хозяйство государства от народного (совокупность и взаимодействие частных), но и противопоставлял их. Налог в этой концепции не связан с удовлетворением экономических потребностей общества, так как обслуживает непроизводительные расходы государства и следовательно, даже вреден для общества.

Второе направление связано с выработкой взглядов на хозяйственную деятельность государства как составную часть народнохозяйственной, как потребность экономического и социального развития, как его фактор. Во взглядах на налог происходит поворот к пониманию налога как осознанной необходимости.

Обратимся к истории происхождения налога. Дань с побежденного народа - одна из первичных форм налога. Разгромленные враги подвергались поголовному истреблению или захватывались в плен в качестве рабов: все имущество их, какое можно было унести, захватывалось победителем. Рабов и вещи делили между вождями и воинами; так покрывались издержки войны по принципу “война питает войну”. Много веков спустя, когда образовались могучие объединения со всеми признаками государственности, военная добыча все еще продолжала составлять иногда существенную часть государственных доходов. В средневековой Европе захват в плен короля противника приносил победителям в виде выкупа за него огромные суммы денег.

Этот своего рода “поток разорения” сохранился до XX в. под названием контрибуций. Конечно, дань не являлась в прямом смысле налогом, но она — источник, из которого берут начало современные налоги. Очень рано к дани присоединились и другие виды налогового обложения, но уже имеющие внутренние источники. Как только общественные союзы перестают быть простыми родственными объединениями, как только появляется администрация в любом ее виде (кроме родственной, патриархальной), суд, войско, так сейчас же вовлекаются в обложение не только побежденные, но и сами граждане такого союза, и сказывается необходимость общественных расходов, которые не всегда можно покрывать военной добычей, как это в свое время удавалось Риму. Средневековая Европа к доменам быстро присоединила регалии, а затем начала практиковать налоги.

“Таким образом, история налогов показывает нам двоякое происхождение налога: во-первых, налог, возникший из контрибуции и дани, это — преимущественно налог на побежденных, иностранцев или просто на угнетенные классы, которые нередко принадлежали к другой национальности, чем господствующие классы — налог феодального общества. Второй тип налога, возникший после появления постоянного войска, носит совершенно другой характер, он устанавливается после долгих переговоров с участием различных представительных учреждений, парламентов и т.д.— налог буржуазного общества”*4*.

***Там же, с. 34.

Налог в буржуазном обществе стал взиматься не только со “своего класса”, как при феодализме — с земельного собственника, но также с “чужих классов”, то есть с пролетариата и крестьян и даже преимущественно с последних.

Из истории явствует, что налоги — это наиболее поздняя форма государственных доходов. Первоначально налоги назывались “auxilia” (помощь) и носили временный характер. Еще в первой половине XVII в. английский парламент не признавал постоянных налогов на общегосударственные нужды, и король не мог ввести налоги без его согласия. Однако постоянные войны и создание огромных армий, не распускаемых и в мирное время, требовали больших средств, и налоги превратились из временного в постоянный источник государственных доходов. Налог становится настолько обычным источником государственных средств, что известный политический деятель Северной Америки Б. Франклин (1706—1790) мог сказать, что “платить налоги и умереть должен каждый”. На исключительное значение налогов для государства, но уже с классовых позиций, обращал внимание К. Маркс: “Налог-это материнская грудь, кормящая правительство. Налог - это пятый бог рядом с собственностью, семьей, порядком и религией. Когда французский крестьянин хочет представить себе черта, он представляет его в виде сборщика налогов”*5*.

*** БоголеповД. Краткий курс финансовой науки. Издательство “Пролетарий” 1929, с. 17.

Практика налогообложения опережала финансовую науку, которая не подготовила, говоря современным языком, общественное мнение относительно справедливости взимания налогов. Правительства столкнулись с неприятием налогов населением, уклонением от их уплаты. Поэтому финансовая наука, отвечая нуждам государства, взялась за теоретическое обоснование налогов.

Непосредственным результатом введения налогов, наиболее резко бросающимся в глаза, является материальный ущерб для плательщика. В первый период развития налоговой системы, когда государственные доходы еще не отделяются отличного имущества короля, против налогов возражают с позиций неприкосновенности частной собственности и допускают их лишь в чрезвычайных случаях как экстраординарный источник государственных доходов. Так смотрит на налоги даже такой выдающийся представитель школы меркантилистов, как Ж. Боден, не говоря уже о более ранних, итальянских писателях XV — начала XVI в.

Когда же население примирилось с налогами и налоговая система прочно укрепилась как основной источник государственных доходов, стали создаваться теории, названные индивидуалистическими. Они основывались на идее невмешательства государства в экономику, на идее непроизводительного характера государственных услуг. Теории давали обоснование налога и его определение.

Наиболее распространенной является теория выгоды, обмена эквивалентов, услуги-возмездия, атомистическая теория, исходящая из частноправового взгляда на государство. Она находится в тесной связи с учением о государстве как результате соглашения между гражданами.

Теория обмена услуг соответствовала условиям средневекового строя с господством договорных отношений. Не отделявшееся отличного хозяйства короля государственное хозяйство питалось тогда доходами с доменов, поступлениями налогов и пошлин, которыми покупались военная и юридическая защита и другие функции правительственной власти. При таких условиях теория обмена услуг являлась формальным отражением существующих отношений*6*.

*** К. Маркс, Ф. Энгельс. Соч., 2-е изд., т. 7, с. 83.

Атомистическая теория возникла в эпоху просвещения в XVII-XVIII вв., ее родина - Франция. Вобан (1707) и особенно Монтескье (1748) рассматривают налог как плату, вносимую каждым гражданином за охрану его личной и имущественной безопасности, за защиту государства и другие услуги. “Совершенно ясно и признано всеми, — читаем у Вобана, — что все подданные государства нуждаются в его защите, без которой они не могут существовать”, и не менее ясно, что “государь, глава и правитель страны, не может дать им эту защиту, если подданные не доставляют ему необходимых для этого средств”.

К проблеме обеспечения защиты от внешнего врага присоединяется проблема поддержания внутреннего порядка и спокойствия в стране, для чего необходимы суд, полиция и прочие государственные органы. .Для содержания их надо платить налоги. Получается обмен одних ценностей на другие: “подобно тому, как мы оплачиваем купца за купленные у него товары, адвоката за полученный совет, так мы платим и правительству за его услуги”. Этот обмен одних ценностей на другие, “услуг, оказываемых частным лицом обществу”, за выгоды, извлекаемые им из социального порядка, производится, правда, “на особых основаниях, ибо никто не может отказаться от своего участия в платежах, как он не может отказаться от пользования общей охраной”. “Хотя эта сделка далеко не всегда является добровольной и еще реже справедливой, но все же это обмен, и в конечном счете обмен выгодный, ибо самое неспособное правительство дешевле и лучше охраняет подданных, чем если бы каждый из них защищал себя самостоятельно и независимо от других”*7*.

*** Фридман М.И. Конспект лекций по науке о финансах, Налоги, Выпуск II, СПб., с. 23.

Параллельно с теорией “общественного договора” разрабатывается теория “фискального договора”, по-своему объясняющая сущность и смысл обложения. В силу первой, люди объединились в государства для охраны жизни, свободы и имущества каждого, на основании второй -все участники для этой охраны и за эту охрану “отдают часть своего имущества, чтобы быть уверенными в другой части и спокойно пользоваться ею”. Монтескье определял налог как “часть, которую каждый гражданин дает из своего имущества для того, чтобы получить охрану остальной части или пользоваться ею с большим удовольствием”. Мысль эту в той или иной форме затем поддержат многие философы и государственные деятели. Мирабо писал, что “налог есть предварительная уплата за предоставление защиты общественного порядка”. В XVIII в. национальное собрание Франции ii одной из своих “прокламаций” назы-иало налог “общим долгом всех граждан и ценой тех выгод, которые доставляет им общество”. По словам Вольтера. “уплачивать налог означает отдавать часть своего имущества, чтобы сохранить остальное”. Государство прекращает войну всех против всех, и налоги являются той ценой, которой покупается этот мир, — читаем у Гоббса (1651).

В XVIII в. появляется идея налога как страховой премии. При этом одни считали, что налогоплательщики выступают как члены страхового общества, а другие — что плательщик налога похож на коммерсанта, который страхует свой товар от риска, связанного с опасностями мореплавания, и уплачивает страховую премию. Во второй половине XIX в. французский экономист А. Тьер развил эту идею в теорию налога как страховой премии, которая нашла своих последователей — Э. де Жирардена, Д. Мак-Куллоха и т.д. По теории А. Тьера общество образует как бы страховую компанию, в которой каждый должен платить пропорционально своему доходу или имуществу потому, что издержки охраны и защиты должны распределяться по сумме охраняемой собственности.

Э. де Жирарден считал, что “налог является почти единственным основанием, на котором покоится наше общество. Мы усиленно ищем в дали и в заоблачной выси социальные и политические реформы: важнейшие содержатся в налогах. Налоги, как мы понимаем, должны служить страховой премией, уплачиваемой имдицима, чтобы застраховать себя от всякого риска, который мог им помешать в их владении и пользовании”.

Теория страхования в разных вариантах имела своих последователей до первой трети XX в. и резко критиковалась в СССР. М.Н. Соболев писал: “Еще менее удачна теория страхования, которая пыталась приравнять налог к платежу страховой премии. По этой теории плательщик налога платит налог, как страховую премию по страхованию его государством от посягательств на его личность и имущество. Нет никакого сходства между платежом налога и страхованием. Если бы плательщик, действительно, страховал себя от посягательств, то он должен был бы получать вознаграждение в случае воровства, грабежа или телесного повреждения. такжело и поставлено в страховании от краж со взломом, где страхователь платит именно за то, что получает страховое вознаграждение, если пострадает от кражи со взломом. Государство, устраивая охрану граждан от преступного элемента, не берет на себя никаких обязательств фактически оберечь каждого от воровства или убийства, или вознаградить пострадавших материально”*8*.

*** Соболев М.Н. Очерки финансовой науки, 1925, с. 61.

В основе всех приведенных определений лежит представление о договорном происхождении государства. В действительности никакой определенной связи между уплатой налогов и получаемыми от государства выгодами нет. Во-первых, здесь нет той добровольности и того свободного соглашения, которые имеют место во всякой купле-продаже, так что уплата налога ничем не похожа на уплату денег за купленный на рынке товар. Налоги собираются не на основании соглашения, а в силу принудительной власти государства. При этом нельзя установить какого бы то ни было равенства между суммой налога, уплачиваемой лицом, и той пользой, какую оно получает от деятельности государства. Наконец, услуги государства так неопределенны по отношению к отдельным лицам, что они никак не могут получить выражения меновой ценности. Поэтому определить выгоды, оценить услуги, доставляемые государством индивидууму, крайне трудно. Соглашаясь с этим, сторонники теории налога как обмена услуг, могли утверждать, что существует коллективный обмен, что общая сумма услуг государства гражданам равна сумме их пожертвований. Но с этим мнением можно согласиться лишь в том случае, если допустить, что услуги, оказываемые государством, всегда соответствуют сумме сборов, что государство, по выражению Стурма, “разучилось брать много и давать мало”.

Особое место в индивидуалистических теориях налога занимает классическая школа в лице А. Смита, Д. Рикардо и их последователей, заслуга которых состоит в разработке вопроса экономической природы налога. Взгляды А. Смита на налог не сгруппированы еще в систему, у него нет даже определения налога, но он первым исследовал экономическую природу налога с присущей ему непоследовательностью, оказавшейся на самом деле гениальной. “Материальное, вещное воззрение на хозяйство, считающее производительным трудом только такой, который овеществляется в предметах, обладающих меноспособностью, такое воззрение должно было стать во враждебное отношение к налогу, окупающему услугу государства, видя в нем отклонение народных ресурсов от содержания производительного труда, а это воззрение имеет своим отцом А. Смита”*9*.

*** Алексеенко М.М. Взгляд на развитие учения о налоге. Харькон. 1870, с. 1.

С другой стороны, можно заключить, что теория о непроизводительности государственных услуг не мешает А. Смиту признать налог справедливой ценой за оплату услуг государству: “Расходы правительства по отношению к подданным то же, что издержки управления относительно хозяев большого владения, обязанных участвовать в этих издержках в размере доходов, получаемых каждым из этого владения”*10*.

***Там же, с. 8.

Теория производительного труда А. Смита ограничивает сферу действия налога. Только “расходы на общественную оборону и на поддержание достоинства верховной власти должны покрываться общими сборами со всего общества”, т. е. налогами. Все остальные расходы, связанные “с отправлением правосудия, с содержанием общественных заведений и работ, учреждений общественного образования и религиозного воспитания” должны оплачиваться специальными пошлинами, хотя и здесь А. Смит говорит, что недобор пошлин должен покрываться сборами со всего общества, налогами.

Внимательное прочтение А. Смита все же позволило в последней четверти XIX в. высказать мысль, что исследуя проблемы обложения, А. Смит выступает “приверженцем принципа, который в современной литературе носит название принципа эквивалентности или принципа наслаждения, что показывает сходство его с Т Гоббсом, который определял налог, как “добровольно отдаваемые наложения”*11*.

*** Алексеенко М.М. Взгляд на развитие учения о налоге. Харьков, 1870, с. 8—9.

В трактовке налога А. Смит стоял на позициях теории обмена, эквивалента.

Д. Рикардо, следуя за А. Смитом, придерживается “вещного, материального воззрения на хозяйство”, исключая таким образом государственные услуги из разряда производительных затрат. Отсюда и его понимание налога: “Нет налогов, которые не тормозили бы накопление, поскольку нет ни одного налога, который не мешал бы производству. Налоги имеют тот же эффект, что и неплодородная почва, плохой климат, отсутствие ловкости или активности, плохое распределение рабочих мест, утрата станков”*12*.

*** " Цит. по: Алексеенко М.М., с. 74 (перевод с французского автора).

Исследуя разрозненные мысли Д. Рикардо о характере налога, М.М. Алексеенко делает вывод: “Правящие классы (читай — капиталисты) ведут хозяйство, употребляют для этого различные силы, оплачиваемые и неоплачиваемые, удовлетворяют своим различным нуждам и содержат своими средствами государство, которое исполняет их желания”*13*. По нашему мнению, у Д. Рикардо в обоснование налога положена теория обмена.

*** ' Алексеенко М.М. Взгляд на развитие учения о налоге. Харьков, 1870, с. 96

В первой половине XIX в. швейцарский экономист Ж. Симонд де Сисмонди (1773-1842) в своем главном труде “Новые начала политэкономии” (1819) формулирует теорию налога как теорию наслаждения. “Доходы распределяются между всеми классами нации, ни один из видов дохода не должен ускользать от обложения. Граждане должны смотреть на налоги, как на вознаграждение за оказываемую правительством защиту их личности и собственности. Налоги, уплачиваемые гражданами, должны по справедливости соответствовать тем выгодам, которые общество им доставляет, и тем расходам, которые оно делает ради них. При помощи налогов покрываются ежегодные расходы государства, и каждый плательщик налогов участвует таким образом в общих расходах, совершаемых ради него и ради его сограждан. Цель богатства всегда заключается в наслаждении. При помощи налогов каждый плательщик покупает не что иное, как наслаждения. Наслаждение он извлекает из общественного порядка, правосудия, обеспечения личности и собственности. Наслаждение доставляют также общественные работы, благодаря которым можно пользоваться хорошими дорогами, широкими бульварами, здоровой водой. Народное просвещение, благодаря которому дети получают воспитание, а у взрослых развивается религиозное чувство, опять-таки доставляет наслаждение. В дополнение ко всем другим наслаждением служит национальная защита, обеспечивающая каждому участие в выгодах, доставляемых общественным порядком.

Итак, деньги, уплачиваемые в виде налогов, выгодно употребляются, с одной стороны, если все, что взято во имя общественных наслаждений, действительно идет на эти наслаждения, а не на удовлетворение тщеславия или страстей правителей. Налог есть цена, уплачиваемая гражданином за получаемое им наслаждение”*14*.

*** Ж. Симонд де Сисмонди. Новые начала политэкономии. М., 1897, с. 135-149.

Ж. Сисмонди, как видно из его рассуждений, при определенных условиях считает налог платой за наслаждения. Налог у него и жертва. Все зависит от соотношения между ценой блага от государства и жертвой, приносимой налогом: “Налог есть жертва; но в то же время и благо, если услуги государства приносят нам больше наслаждений, чем сколько отнимает у нас жертва, ценою которой мы их получаем. Поэтому надо отказаться от наслаждения, если оно дорого, если покупка его захватывает необходимое”*15*.

***Алексеенко М.М., с. 101.

Считая налог и жертвой, и наслаждением, Сисмонди убежденно отстаивает принцип возмездности в отношениях между государством и налогоплательщиком. Таким образом, и у Ж. Сисмонди в обоснование налога положена теория обмена, эквивалента в современном ему варианте.

Последователь А. Смита французский экономист Ж.Б. Сэй, в вопросе о производительном и непроизводительном труде расходится с мнением “отца политэкономии”. В изложении М.М. Алексеенко познакомимся с рассуждениями Сэя относительно его понимания производительного труда: “Основное понятие здесь — созданная полезность. Производство можно определить так: это деятельность человека, направленная на создание полезностей. Полезность может воплощаться в материальных формах и в нематериальных. Так что услуги государства - это тоже производство полезности. Поэтому все эти продукты и труд, употребленный на их создание, должен быть по справедливости назван производительным. Государство имеет нужды, которые должны быть удовлетворены известными полезностями, которые оплачиваются налогом”*15*.

*** Алексеенко М.М., с. 45.

Таким образом Ж. Б. Сэй трактует налоги как плату за услуги. М.М. Алексеенко в связи с этим считает, что он был “на пути к верному пониманию государства, задач его деятельности”. Но этого “верного понимания” Ж.Б. Сэю не удалось выработать до конца из-за взгляда, противоречащего первому положению. Он поддерживает точку зрения А. Смита, что налоги составляют чистый убыток для общества. У Ж.Б. Сэя налог из обмена превращается в убыток для нации. Несмотря на его непоследовательность, все-таки можно считать, что Ж.Б. Сэй в обосновании налога придерживался теории обмена услуг, эквивалента: “Весь вопрос в том, чтобы взвесить нужды, отделяя действительные от пустых и доставить продукты наиболее дешевым образом, по дешевой цене. Тогда налог будет справедливым вознаграждением за услуги, тогда будет отброшена мысль о тягости”.

Французская финансовая школа второй половины XIX в. в лице П. Леруа-Болье, Р. Стурма, Бастэбля стояла на позициях теории обмена, рассматривая налог как плату за услуги и отрицая прогрессивное налогообложение. Эту точку зрения разделял и социалист-экономист П. Прудон (1809—1865). Он прямо заявлял, что налог есть обмен. Подобно тому, как для удовлетворения одних определенных нужд происходит обмен между другими отдельными лицами, так же для удовлетворения других определенных нужд происходит обмен ценностей между частными лицами и коллективным лицом, называемым государством.

Учение о правовом государстве приводит финансовую науку к идее принудительного характера налога и к появлению новых теорий: теории жертвы, теории коллективных (общественных) потребностей. Эти теории трактовали налог как необходимое участие в покрытии государственных расходов, как обязанность, вытекающую из самой идеи государства и из тех коллективных потребностей, которые удовлетворяются государством. Это было обусловлено тем, что задачи и функции государства вышли далеко за пределы “обязанностей ночного сторожа”. В XIX в. оно становится производителем массы самых разнообразных, как нематериальных, так и материальных ценностей.

Все эти моменты не могли не произвести полного переворота во взглядах на сущность и характер государственного хозяйства вообще и налогов как его основы. Не было смысла доказывать существование каких-то особых выгод, которые каждый получает от государства, ссылаться на какой-то специальный, заключенный населением договор. В связи с расширением деятельности государства выгоды эти стали такими значительными, что уже не укладывались в понятие “услуги”.

Теория жертвы - одна из первых теорий, которая содержит идею принудительного характера налога. Саму идею налога как жертвы мы находим у физиократов при обосновании единого поземельного налога: “Если государство всем народным богатством, всем своим достоянием обязано земле, природным силам, то и все жертвы, которые государство может требовать от народа, должны быть получены из этого же источника”*16*.

*** Янжул И.И. Основные начала финансовой науки. М., 1904, с. 49.

Французский экономист Н. Канар в книге “Принципы политической экономии” (1801) развивает идею о жертве, приносимой индивидуумом в интересах государства при уплате налога. Б. Г. Мильгаузен говорил, что “податями и налогами в тесном смысле слова называются те пожертвования, которые подданные дают государству”. Он считает, что эти “пожертвования” объективны, так как “вытекают из самого понятия о государстве, из идеи об отношении верховной власти к членам его”*17*.

*** "- Мильгаузен Б.Г. Лекции по финансовому праву, с. 29.

Здесь Мильгаузен обращает внимание, что принудительный характер государства и обусловливает природу налога как жертвы. Величина налогов свидетельствует “о громадных пожертвованиях подданных государству, о значительных лишениях для тех, кто их платит”.

В теории налога Сисмонди плата за услуги, покупаемые у государства, получает определение жертвы. Русский экономист Н. Тургенев, исследуя природу налогов, также считал их “пожертвованиями на общую пользу”. Теория жертвы получила во 2-й половине XIX в. дальнейшее развитие, сохранив свою актуальность и в первые десятилетия XX в.

Д.С. Миль, произведения которого пользовались большой популярностью в России 2-й половины XIX в., разделяет точку зрения Ж.Б. Сэя на деятельность государства, но в отличие от него, считает налог не злом, а жертвой, обусловленной необходимостью. Являясь отдельным производителем, правительство удовлетворяет общему началу хозяйственности. Налог и есть оплата со стороны производства за обеспечение нормальных условий хозяйствования. Таким образом, Д.С. Милль признает за государством обязанность собирания доходов для его существования в форме налогов. Он не только придерживался точки зрения на налог как на жертву, но и разработал теорию равенства жертвы, о которой пойдет речь при рассмотрении принципов распределения налогового бремени. На позициях теории жертвы стоял и известный немецкий экономист К. Эеберг.

С.Ю. Витте в лекциях, прочитанных Великому князю Михаилу Александровичу в 1900-1902 гг., определял налоги как “принудительные сборы (пожертвования) с дохода и имущества подданных, взимаемые в силу верховных прав государства ради осуществления высших целей государственного общежития”*18*.

***ВиттеС.Ю. Конспект лекций о Государственном хозяйстве. СПб., 1914, с. 35.

И.И. Янжул писал, что “под именем налогов должно разуметь такие односторонние экономические пожертвования граждан или подданных, которые государство или иные общественные группы, в силу того, что они являются представителями общества, взимают легальным путем и законным способом из их частных имуществ для удовлетворения необходимых общественных потребностей и вызываемых ими издержек”*19*.

*** Янжул И.И. Основные начала финансовой науки, с. 197.

Русский экономист Я. Таргулов убедительно популяризирует теорию налога как жертвы и приводит такое определение налога, в котором содержится указание на отсутствие какого-либо эквивалента при уплате налога гражданами. Раскрывая природу налога, он пишет, что “при износе налога имеет место односторонняя жертва со стороны населения. Тут нет получения населением в определенной форме какой-либо реальной пользы. Нет соответственного эквивалента, который население получает от государства. Эти жертвы идут в пользу государства или какой-либо другой общественно-принудительной единицы (города, земства и т. п.). При этом жертвы, которые несет население, устанавливаются законом, определяются государственной властью. Закон устанавливает тот или иной налог, население должно его внести и это происходит в силу того, что государство является принудительным органом, имеет право, в силу своего верховенства, взимать с населения ту или иную сумму для покрытия тех или иных своих общественных потребностей”. Из этих рассуждений он выводит определение налога: “Налог есть такая форма доходов государства или каких-либо других общественно-принудительных единиц, когда эти доходы, получаемые с имущества граждан, являются односторонней их жертвой, без получения ими какого-либо эквивалента, вытекают из природы государства как органа власти и служат для удовлетворения общественных потребностей”*20*.

***Таргулов Я. Финансовая наука. 1919. с. 78.

Идея принуждения со стороны государства, идея определенной доли или оклада, установленных или исчисленных правительством, вне всякой зависимости от воли плательщика*21*

*** Селигман Э. и Стурм Р. Этюды по теории обложения. СПб., 1908, с. 9.

нашла свое развитие в теории коллективных (общественных) потребностей. Теория коллективных потребностей отразила реалии последней четверти XIX - начала XX в., обусловленные резким ростом государственных расходов и необходимостью обоснования соответствующего увеличения налогового бремени. В параграфе о финансовом хозяйстве государства мы достаточно обстоятельно рассматривали вопрос о его нуждах, потребностях, которые получили название “коллективных”, а в дальнейшем - “общественных”. Для удовлетворения такого рода неделимых потребностей и должны быть использованы налоги. Все известные финансовые школы: немецкая, итальянская, австрийская, американская едины в том, что рассматривают налог как эквивалент за оказываемые государством коллективные услуги, откуда и вытекает, что принудительный характер налога — это наиболее характерный признак, отличающий налог от пошлин, от доходов с доменов и от регалий.

Немецкой школе (Л. Штейн, А. Шеффле) принадлежит заслуга признания за государством его экономических функций, осуществление которых требует взимания налогов. Представители ее впервые четко высказали “реальное, хозяйственное воззрение на государство”, означающее полное признание производительного характера государственных услуг, отказ от понимания налога как убытка общества.

Среди разнообразных политических мнений о границах государственной деятельности экономическая точка зрения вносит твердый принцип для разрешения запутанных вопросов. Экономическая наука приходит к выводу, что основной принцип частного единичного хозяйства — меновая конкуренция — не может удовлетворить всех потребностей членов общества по различным причинам. Есть продукты и услуги, которые сразу служат всем лицам и притом каждому неизмеримым образом. Другие нужды для своего удовлетворения требуют исключительного монопольного производства. Есть необходимые предприятия, ведение которых, безусловно, превосходит силы частных лиц; есть услуги, которые необходимы отдельным членам общества, но на которые тем не менее никогда нельзя ожидать с их стороны спроса, а, следовательно, добровольной оплаты. Ясно, что такие услуги должны быть результатом деятельности особенного хозяйственного организма. Такой организм и есть государство, озабоченное общими нуждами данной группы людей и стремящееся к удовлетворению их посредством сближения действий отдельных лиц, или посредством собственной деятельности. Государство — это большая фабрика буржуазного общества или отрасль хозяйственной деятельности, отдельная отрасль производства, вырабатывающая особые продукты, представляющая собой один из секторов народного хозяйства.

Государство как частная экономическая категория должно подчиниться общему закону хозяйства (А. Шеффле). Душа хозяйственности - дешевизна; во имя ее является государственное хозяйство, которое лишь настолько и может быть оправдано, насколько его функции не могут быть отправляемы таким хозяйственным образом единичными хозяйствами, основанными наличном интересе и конкуренции.

Таким образом, легко выводится основной политический принцип, который всегда должно иметь в виду государство - давать возможно широкий простор действиям личного интереса (Л. Штейн). Как только этот личный интерес (частно-предпринимательская деятельность) может выполнить задачу, составляющую достояние государственной деятельности, задача эта должна быть вычеркнута из обязанностей государства по имя дешевизны, которая лучше достигается при непосредственном знании и интересе. Задачи государства меняются вместе с развитием единичных (частных) хозяйств. Но задачи государства не могут быть сведены к нулю. Закон возрастания производства, есть разделение труда, т. е. разнообразия личностей и действий, запутанность и сложность отклонений, сблизить которые, свести к одной общей идее — все-таки задача государства (А. Шеффле).

Специфические продукты и услуги, которые доставляет государство и которые удовлетворяют особым нуждам человеческой жизни, составляют то, что так неопределенно называют государственными издержками, государственными расходами. Блага, которые доставляются государством, не могут быть подведены под понятие меновых благ, а следовательно, не могут оплачиваться меновой ценностью, если же некоторые и могут оценены, то по определенному тарифу: я говорю о пошлинах. Но ведь и все остальные блага, доставляемые государством, должны быть оплачены, и для этой оплаты надо найти другое мерило соразмерности: это налог”*22*.

*** Алексеенко М.М., с. 9—14.

Итальянская финансовая школа развивает взгляды на природу государства и его экономическую роль. Ф. Нитти определяет государство как естественную форму социальной кооперации, и для человека невозможно никакое развитие без этой первоначальной и наиболее важной формы кооперации.

“Как высшая форма кооперации, — утверждает Ф. Нитти, — государство может оказывать огромнейшее влияние на развитие общества: величайшие коллективные дела были совершены только при посредстве государства, лишь благодаря его стимулирующей власти стали возможными глубокие изменения в жизни общества. Но никакая коллективная деятельность невозможна при отсутствии индивидуальной, и материальные богатства, которыми располагает государство производятся отдельными лицами”,

В соответствии со своими взглядами на экономическую роль государства Ф. Нитти дает и обоснование налогов: “Имеются неделимые общественные услуги, как например, внутреннее спокойствие и внешняя безопасность, правосудие, общественная гигиена, охрана территории. Так как в этом случае не применимы пошлины, то есть вознаграждение за специальные делимые услуги, то необходимо, чтобы общие расходы покрывались налогами”*23*.

*** " Нитти Ф. Основные начала финансовой науки, с. 241.

Ф. Нитти вводит понятие “общественных неделимых услуг”, платой за которые и являются налоги: “Существуют коллективные потребности, отличные от индивидуальных. Удовлетворение этих коллективных потребностей производится путем общественных услуг, по природе своей неделимых и поэтому возмещаемых гражданами посредством налоговых сборов”*24*. Налог, по Нитти, “есть та часть богатства, которую граждане дают государству и местным органам ради удовлетворения коллективных потребностей”*25*.

*** Цит. по журналу “Финансовые проблемы”, 1931, 3—4.
*** Нитти Ф. Основные начала финансовой науки, с. 241.

В советской России 20-х гг. финансовая наука в лице А.А. Буковецкого, Андрея Соколова, П.В. Микеладзе придерживалась теории коллективных потребностей. А. Соколов рассматривал государство как орган, удовлетворяющий коллективные потребности населения. П.В. Микеладзе считал, что “задача налоговой политики в том и заключается, чтобы согласовывать и экономически рационально удовлетворять индивидуальные и коллективные потребности”, за что был подвергнут резкой критике сторонниками марксизма. Алексей Соколов в книге “За марксистский анализ налогов и тяжести налогообложения” (1930) писал, что “эта формулировка является ни чем иным как восстановлением (реставрацией) старой буржуазной “теории страхования”.

С позиции теории предельной полезности обосновал теорию коллективных потребностей один из видных представителей австрийской экономической школы Э. Сакс. Эту теорию мы приводим в изложении итальянского социалиста А. Лориа. “Финансовое хозяйство по Саксу есть только приложение некоторого количества имущества к удовлетворению коллективных потребностей, т.е. осуществляемых при посредстве государства, потребностей отдельных граждан. Имущество каждого гражданина состоит из ряда единиц - благ, из которых первые идут на удовлетворение самых насущных потребностей, и остальные - последовательно на удовлетворение таких потребностей, которые квалифицируются как все менее и менее насущные и интенсивные. Вся доля этого имущества, которая при отсутствии публичных финансов, шла бы на удовлетворение индивидуальных потребностей менее интенсивных, чем коллективные потребности различных индивидов, представляет сумму благ, которую последние расположены обратить на удовлетворение своих коллективных потребностей, т. е. передать государству.

Эта сумма должна увеличиваться по мере роста индивидуального имущества, ибо чем больше богатство индивида, тем скорее он в состоянии удовлетворять и малонастоятельные потребности. Поэтому, чем больше сумма единиц - благ, обращаемых им к удовлетворению потребностей менее интенсивных, чем коллективные, тем больше единиц благ он будет склонен обратить к удовлетворению последних. Всякий индивид жертвует для удовлетворения коллективной потребности то количество благ, полезность которых для него чем-нибудь сильнее полезности первой (читай - индивидуальной). И это количество благ возрастает в прямом отношении к увеличению имущества. Таким путем достигают гармонического удовлетворения различных индивидуальных и коллективных потребностей.

Государство обращает к удовлетворению коллективных потребностей то количество благ, которое иначе пошло бы на удовлетворение менее интенсивных индивидуальных потребностей”*26*.

*** Лориа А. Финансовая политика как результат и орудие интересов владельческих классов. М., с. 70-71.

Социалист А. Лориа резко критикует теорию Э. Сакса прежде всего за маржиналистский подход к анализу налогов. “Верх бессмыслицы - претендовать на установление распределения налогов по столь произвольному основанию как исчисление интенсивности тех потребностей, к удовлетворению которых служит следующая одна за другой единицы индивидуальных имуществ”*27*.

*** "Там же, с. 71.

Утопичность теории Э. Сакса - второй контраргумент А. Лориа. Он считает, что “столь справедливая организация налогов неосуществима в формах, в которых господствует экономическое неравенство”.

Оценивая теорию общественных потребностей с классовых позиций, А. Лориа отмечает, что “финансовое хозяйство есть производство общественных услуг (товаров) и надо приложить к этому особому товару общие законы ценности, которые слагаются различно в разных экономических формах (свободная конкуренция, монополия)”. В условиях свободной конкуренции налог необходимо будет равен собственной цене общественных услуг, потребляемых плательщиком его, и он будет далее пропорциональным или прогрессивным, смотря потому, будет ли собственная цена общественных услуг, требуемых плательщиком, расти пропорционально, или более чем пропорционально к его доходу.

При стеснении свободной конкуренции (монополии) происходит соответствующее изменение закона, управляющего количеством и стоимостью общественных услуг. Привилегированные классы возлагают на рабочий класс наибольшую часть податного бремени. Этим и объясняется смысл того принципа, что в госбюджетах доходы определяются расходами. Этот принцип, противоречащий здравому человеческому рассудку, становится рациональным, как скоро положение вещей таково, что один общественный класс определяет общественные расходы и извлекает из них выгоду, а другой дает средства на их покрытие.

Тут общественные услуги — бесплатны для тех, кто их устанавливает, и объем их, следовательно, может быть беспредельно расширен по произволу законодателей”3.

Несмотря на критику теории коллективных потребностей, по мнению К. Янбухтина, “в западной финансовой науке эта теория в 30-е годы занимала господствующее положение”. Теорию коллективных потребностей государства как основу определения налога западная экономическая наука использует и в конце XX в., внеся необходимые коррективы.

А. Вагнер, исследуя функции налогов, определяет их “как принудительные взносы отдельных хозяйств или частных лиц для покрытия общих расходов государства или общественных союзов, которые взимаются в силу суверенитета государства или власти местных органон, в форме и размере односторонне определенном ими как общее вознаграждение на все услуги государства и местных общественных союзов, по общим основаниям и масштабам”*28*.

*** Цит. по Фридману М., с. 6—7.

Более точное определение налога дает другой немецкий финансист Нейман, который определяет налоги “как платежи, установленные для получения доходов государством и общинами, поскольку они не являются вознаграждением за специальные услуги государства или общины”.

М.И. Фридман, подвергнув критическому анализу ряд определений налога, заключает: “Налогами следует считать принудительные сборы, взимаемые в пользу государства или общины, поскольку эти сборы не являются уплатой за специальные услуги государства или общины. Это определение отличает налог как от пошлины, так и от государственных доходов частно-правового характера.

Американская школа в лице Э. Селигмана в своем определении налога указывает на отсутствие непосредственной выгоды у плательщика при уплате налога: “Налог есть принудительный сбор, взимаемый государством с отдельного лица для покрытия расходов, вызванных общегосударственными нуждами, без всякого отношения к специальной выгоде плательщика”".

Интересную этимологическую иллюстрацию исторического процесса эволюции взглядов на природу налога дает Э. Селигман: “Вначале господствующей является идея дара. В средние века индивидуум делает подарок правительству. Идея дара находит свое выражение в латинском термине donum и в английском - benevolence. На второй ступени правительство смиренно умоляло или просило народ о поддержке. Этой идее соответствовало латинское слово precarium, которое употреблялось на континенте несколько столетий, также и германское Bede (от beten -просить). На третьей стадии мы встречаемся с идеей помощи, оказываемой государству. Эта идея нашла себе выражение в латинском adiutorium, английском aid и французском aide. На четвертой стадии появляется идея о жертве, приносимой индивидуумом в интересах государства. Он теперь отказывается отчего-либо в интересах общественного блага. Эта идея видна из старо-французского gabelle, в современном немецком Abgabe, в латинском — dazio. На пятой-стадии у плательщика развивается чувство долга, обязанности, которому соответствует английское duty. Лишь на шестой стадии встречаем идею принуждения со стороны государства. Эту идею мы видим в английском impost или imposition, также как во французском impot, и итальянском imposta. На седьмой и последней стадии мы видим идею определенной доли или оклада, установленных или исчисленных правительством, вне всякой зависимости от воли плательщика. Эту идею видим в средневековом английском термине sсоt (выражение: быть “at scot and lot”), которое представляет собой видоизмененное немецкое schossunn скандинавское skaff. Немецкое Schatzung (или оценка), бывшее в употреблении в начале столетия”*29*.

*** Селигман Э. и Стурм Р. Этюды по теории обложения, СПб., 1908, с. 89.

Советская финансовая наука в 20-е гг. придерживалась определений налога, господствовавших в западной финансовой науке. Воспроизведем одно из таких определений: “Налогами называются принудительные сборы, взимаемые государством или уполномоченными им публично-правовыми органами в силу права верховенства, без какого-либо эквивалента со стороны государства, на основании изданного закона и идущие на покрытие общегосударственных потребностей”*30*.

В советской финансовой Энциклопедии 1924 г. читаем: “налоги — принудительные сборы, взимаемые с населения на известной территории, на установленных законом основаниях, в целях покрытия общих потребностей государства”. В годы торжества марксизма в финансовой науке все определения налога свелись к идеологическому, классовому содержанию, к определению налога как инструмента эксплуатации в буржуазных государствах.

Теория коллективных потребностей и налога как источника их удовлетворения, разработанная и сформулированная неоклассиками, была полностью принята кейнсианцами и неокейнсианцами с поправкой на “общественные потребности” вместо “коллективных”. Лауреат Нобелевской премии в области неоклассического синтеза П. Самуэльсон в учебнике “Экономика” пишет, что неуклонно возрастающая роль государства объясняется дальнейшим развитием общественных потребностей и необходимостью их удовлетворения. Как указывает П. Самуэльсон, его обоснования сделаны с учетом работ К.. Викселя, других экономистов XIX в., а также на основе содержательного исследования Ричарда А. Масгрейва, ученого финансиста с мировым именем “Теория государственных финансов” (Нью-Йорк, 1959).

Подтверждает П. Самуэльсон и принудительный характер налогообложения, отсутствие прямой связи между выгодой гражданина и налогами, которые он платит: “Если бы государства финансировали все свои расходы только печатая бумажные деньги или бесконечно выпуская займы, то сказанного о государстве было бы уже почти достаточно. На самом деле большая часть государственных расходов оплачивается собираемыми налогами. Именно с этим в значительной мере связан важный элемент принуждения. Это верно, что общество как целое само накладывает на себя налоговое бремя; верно и то, что каждый гражданин получает свою долю от государства. Но между этой выгодой и налоговыми платежами нет такой же тесной связи, как в тех случаях, когда какой-нибудь человек опускает пятицентовую монету в автомат с жевательной резинкой или совершает обычную покупку. Я не обязан курить сигареты “Лаки страйк” или покупать нейлоновые чулки, но я обязан уплачивать ежегодный налог, хочу я этого или нет”*31*.

*** Селигман Э. И Стурм Р. Этюды по теории обложения. СПб., 1908, с. 67.

*** Соболев М.Н. Очерки финансовой науки. Изд. “Пролетарий”, 1925, с. 61.

Современное определение налога мы находим в одном из наиболее популярных в американских колледжах и университетах учебнике К.Р. Макконнелла, С.Л. Брю “Экономикс”: “Налог - принудительная выплата правительству домохозяйством или фирмой денег (или передача товаров и услуг), в обмен на которые домохозяйство или фирма непосредственно не получают товары или услуги, причем такая выплата не является штрафом, наложенным судом за незаконные действия”*32*.